Hvilke installasjoner skal føres på saldogruppe j?

Den nye bestemmelsen, skatteloven § 14-41 første ledd bokstav j, omfatter ”fast teknisk installasjon i bygninger” og nevner som eksempler:

- varmeanlegg,
- kjøle- og fryseanlegg,
- elektrisk anlegg,
- sanitæranlegg og
- heisanlegg

Eksemplifiseringen er overtatt uendret fra den gamle bestemmelsen.

Begrepet er altså ikke nytt, men det er først etter lovendringen at det har blitt nødvendig å skille mellom installasjon og bygningskropp.

I tillegg må det, som før, avgrenses mot løsøre og produksjonsmaskiner. Når det gjelder denne avgrensningen, er det i forarbeidene til de nye lovbestemmelsene vist til at det sentrale kjennetegn ved faste tekniske installasjoner er at de er en integrert del av bygningen og tjener bygningens brukelighet som bygning, i motsetning til installasjoner som tjener den aktuelle virksomheten i bygget. Denne avgrensningen er ikke påvirket av lovendringen, og den foreliggende praksis på dette området er fremdeles aktuell.

Produksjonsmaskiner skal føres i saldogruppe d selv om de er fast installert, og bygningsmessige arbeider som har funksjonell sammenheng med eller som fungerer som fundamenter eller forsterkninger for produksjonsmaskiner skal avskrives sammen med maskinene.

Fordeling av kostpris mellom bygningssaldo og installasjonssaldo

Kostpris på bygninger som er oppført eller anskaffet etter 31.12.08 skal fordeles mellom bygningssaldo og saldo for faste tekniske installasjoner etter virkelige verdier.

Ved oppføring av nybygg vil det normalt foreligge en kostnadsspesifikasjon, og denne kan da legges til grunn for fordelingen. Kostnader som gjelder både bygg og installasjon må fordeles skjønnsmessig mellom disse.

Ved overdragelse av eksisterende bygg vil det normalt ikke foreligge noen spesifikasjon av installasjonenes verdi, og også i disse tilfellene må en fordeling baseres på skjønn.

Ved overdragelse av eksisterende bygg med gevinst vil selger ha interesse av å henføre så mye som mulig av vederlaget til saldo for faste tekniske installasjoner. Dette fordi gevinst ved salg av bygningen årlig må inntektsføres med minst 20 % (av saldo), mens tilsvarende sats for faste tekniske installasjoner er 10 %. Dersom bygningen selges med tap, kan tapet årlig fradras med inntil 20 % (av saldo). For tap på tekniske installasjoner er satsen 10 %. I tapssituasjoner er det altså fordelaktig å henføre mest mulig til bygningen.

Kjøper vil normalt nyte fordel av at en stor del av vederlaget henføres til installasjonene, da disse avskrives med høyere sats enn bygningen.

Når det gjelder bygg som var i skattyters eie og aktivert til avskrivning per 31.12.08, skal bygningens saldo per dette tidspunkt fordeles på inngående saldi for inntektsåret 2009 med 60 % på bygningens saldo og 40 % på saldo for faste tekniske installasjoner. Dette gjelder imidlertid ikke dersom bygningens faste tekniske installasjoner var helt ubetydelige. I slike tilfeller skal fordelingen baseres på virkelige verdier.

Nærmere om avskrivning av faste tekniske installasjoner på egen saldo

Alle faste tekniske installasjoner i samme bygg skal føres på en og samme saldo. Saldoen under saldogruppe j er derfor en såkalt samlesaldo, der hver enkelt installasjon utgjør et selvstendig driftsmiddel. Saldogruppe j vil gjennomgående være underlagt de regler som gjelder for andre samlesaldoer, dvs. saldogruppene a-d.

Avskrivningssatsen for saldogruppe j er som nevnt 10 %. Skattemessig avskrives installasjonene dermed vesentlig raskere enn bygningen, som avskrives med 4 % (hoteller og bevertningssteder mv.) eller 2 % (forretningsbygg).

Reglenes formål og virkning for adgangen til skattemessig fradrag for kostnader ved utskiftning av installasjon

Det at faste tekniske installasjoner i bygg nå skal føres på egen saldo har avgjørende betydning for den skattemessige behandling av utgifter til utskiftning av installasjoner.

Ved utskiftning av en installasjon skilte man tidligere mellom utskiftninger som innebar en standardhevning og utskiftninger som innebar en opprettholdelse av tidligere standard. Utskiftning til bedre standard ble ansett som en påkostning og utgiftene pådratt i den forbindelse måtte aktiveres på bygningens saldo. Utskiftning til samme standard, derimot, ble regnet som vedlikehold, og vedlikeholdsutgifter kan etter loven fradragsføres direkte.

Utgifter til anskaffelse av nye og mer energieffektive installasjoner kunne derfor normalt ikke fradragsføres direkte.

Formålet med de nye reglene er å fjerne den skattemessige favoriseringen av investering i gammel teknologi.

Det er ikke innlysende at formålet oppnås ved at faste tekniske installasjoner skilles ut i en egen saldogruppe. Forklaringen ligger i den skattemessige forskjellsbehandling av utskiftninger som anses som vedlikehold på den ene siden og utskiftninger som anses som realisasjon og nyanskaffelse på den annen.

Mens det å skifte ut en del av et driftsmiddel anses som vedlikehold av driftsmiddelet, anses utskiftning av et helt driftsmiddel som realisasjon og anskaffelse av nytt driftsmiddel.

Hva angår bygninger med faste tekniske installasjoner, bestod driftsmiddelet tidligere av bygningen inkludert faste tekniske installasjoner. Utskiftning av en installasjon, som for eksempel et heisanlegg, kunne derfor, på visse vilkår, anses som vedlikehold.

En konsekvens av de nye reglene er at en fast teknisk installasjon nå utgjør et eget driftsmiddel. Utskiftning av en slik installasjon kan derfor, i skattemessig sammenheng, ikke lenger anses som vedlikehold. Denne effekten er tilsiktet og fremgår klart av forarbeidene til lovendringen.

Det understrekes at det fremdeles kan kreves direkte fradrag for vedlikeholdsutgifter. Lovendringen innebærer kun at utskiftning av installasjon skattemessig ikke lenger er å betrakte som vedlikehold. For vedlikeholdsutgifter for øvrig har lovendringen ikke betydning. Det er altså fremdeles adgang til direkte fradragsføring av utgifter til løpende vedlikehold, herunder ettersyn, reparasjon og utskiftning av deler av en installasjon.

Grensedragningen mellom vedlikehold og utskiftning er imidlertid vanskelig. Ettersom rett til direkte fradrag innebærer en betydelig fordel for skattyter, må det forventes at denne grensedragningen nå vil bli satt under press.

Oppsummering

Konsekvensen av endringene er først og fremst at det ved utskiftninger av faste tekniske installasjoner i bygg ikke vil være skattemessig fordelaktig å velge gammel teknologi fremfor ny. Utskiftning av installasjon regnes uansett ikke som vedlikehold, og direkte fradragsføring er derfor utelukket.

Lovendringen gir imidlertid ikke noe skattemessig incitament til å investere i moderne løsninger. Lovgiver har kun fjernet favoriseringen av investering i gammel teknologi og dermed gjort investeringsvalget skattemessig nøytralt.

Saldoen på konto for faste tekniske installasjoner avskrives årlig med 10 %. I tilfeller hvor det investeres i gammel teknologi innebærer de nye reglene dermed en skatteskjerpelse på 90 % i utskiftningsåret, sammenlignet med hva resultatet kunne ha blitt etter de gamle reglene. Over tid vil en imidlertid få fradrag for det samme nominelle beløp, men nåverdien av fradraget er betydelig redusert.

Ser en bort fra tilfellene med utskiftning til gammel teknologi, innebærer de nye reglene en skattefordel. Avskrivningssatsen for bygg er 4 % for bygg i saldogruppe h og 2 % for bygg i saldogruppe i. Den årlige avskrivning i saldogruppe j på 10 % er altså betydelig høyere enn den som kunne ha vært oppnådd dersom installasjonene hadde vært avskrevet under ett med bygget etter de gamle regler.

Ved inngåelse av avtale om oppføring eller salg av bygning med faste tekniske installasjoner er det viktig å huske på at fordelingen bygg/installasjon har skattemessig betydning. Det vil være enklere å få skattekontorets aksept for en bestemt fordeling av verdiene, dersom fordelingen fremkommer av avtalen mellom partene eller annen dokumentasjon utformet i forbindelse med overdragelsen.